In de bres voor uw zaak

Wat doet een vennootschap met haar verliezen? Aftrekken van de inkomsten. Wat doet een vennootschap die jaar na jaar verliezen boekt? Die doorschuiven naar de bedrijfsleider.

Een vennootschap is geen bron voor onuitputtelijke winsten. Dat leert de dagelijkse praktijk ons maar al te goed. Een doorsnee-onderneming maakt ook verliezen, vooral in de beginjaren van haar bestaan. Die verliezen worden afgetrokken van de winst uit volgende boekjaren. Maar wat als deze winst uitblijft en de verliezen zich opstapelen? Menig economisch avontuur is om die reden vroegtijdig gestrand.

Hoewel het patrimonium van de bedrijfsleider als natuurlijk persoon en dat van zijn bedrijf als rechtspersoon (bvba, cv, nv) juridisch strikt gescheiden zijn, blijken de belangen onderling vaak zo verstrengeld dat de grens de facto vervaagt. De tenlasteneming van vennootschapsverliezen door de bedrijfsleider is hiervan een voorbeeld.

Firma zoekt geldschieter

Stel, een KMO maakt verliezen. Om het voortbestaan van zijn vennootschap niet in het gedrang te brengen, besluit de bedrijfsleider de verliezen met eigen middelen aan te zuiveren. Dan rijst de vraag of de bedrijfsleider deze uitgaven als beroepskosten kan aftrekken van zijn inkomen. Kunnen met andere woorden verliezen van de vennootschap overgeheveld worden naar de personenbelasting? In principe niet. De wetgever bepaalt immers uitdrukkelijk dat vennootschapsverliezen die door natuurlijke personen ten laste worden genomen, niet als beroepskosten aftrekbaar zijn. Maar zoals zo vaak geldt ook op deze regel een uitzondering. Wordt de tenlasteneming van de verliezen hoofdzakelijk ingegeven door de bekommernis om de toekomst van de vennootschap en de bezoldigingen eruit veilig te stellen, dan doet de wetgever een oogje dicht en laat hij de aftrek van de verliezen toe.

Omdat de personenbelasting meer uitwijkmogelijkheden biedt voor de aftrek van verliezen dan de vennootschapsbelasting, wordt van de techniek van de tenlasteneming van verliezen gretig gebruik gemaakt. Vooral voor bedrijven met een nijpend cashtekort en slechte winstperspectieven is dit een uitweg. Neemt de bedrijfsleider de verliezen ten laste, dan kan hij die niet enkel aftrekken van de bezoldigingen uit zijn noodlijdende vennootschap, maar ook van zijn eventuele andere beroepsinkomsten – uit andere vennootschappen of als werknemer – en zelfs van de beroepsinkomsten van zijn echtgenote.

De fiscus kijkt er om die reden nauwlettend op toe dat het voortbestaan van de onderneming en het veiligstellen van de beroepsinkomsten, de hoofdredenen zijn voor de tenlasteneming van de verliezen. Het louter creëren van bijkomende aftrekposten in de personenbelasting mag niet het doel zijn. De fiscale voorwaarden voor de aftrek van de ten laste genomen vennootschapsverliezen passen dan ook volledig in deze filosofie. We overlopen ze.

1. Alleen voor bedrijfsleiders

Alleen bedrijfsleiders kunnen de ten laste genomen verliezen aftrekken. Dit zijn niet alleen bestuurders en zaakvoerders, maar ook alle andere natuurlijke personen die buiten een arbeidsovereenkomst in de vennootschap een leidinggevende functie uitoefenen. Zo valt een werkend vennoot zonder mandaat en zonder leidende functie uit de boot.

2. Afstand van geldsom

De bedrijfsleider moet een som geld aan de vennootschap betalen zodat deze laatste haar schuldverplichtingen kan nakomen. De wetgever heeft immers gewild dat de vennootschap daadwerkelijk over liquiditeiten beschikt om haar verliezen aan te zuiveren.

De verliezen boeken op het debet van de rekening-courant van de bedrijfsleider komt hiervoor niet in aanmerking , de afstand van een eigen vordering die de bedrijfsleider op de vennootschap heeft evenmin. Ook de overname door de bedrijfsleider van een vordering die de vennootschap op een derde heeft, is geen werkelijke storting van een geldsom.

Een louter technische manipulatie van boekhoudkundige rekeningen is onvoldoende, er moet wel degelijk een inbreng van geld zijn. Het verlies mag daarom niet worden aangezuiverd door een vermindering van het maatschappelijk kapitaal.

Een boeking van de betaling onder de vermelding ‘inbreng in kapitaal’ voldoet niet, vermits die inbreng later steeds kan worden teruggevorderd en bijgevolg niet onherroepelijk is . Daarom voldoet de betaling van een voorschot in principe evenmin. Toch mag de toekenning van een voorschot gelijkgesteld worden met de betaling van een geldsom als de bedrijfsleider nadien uitdrukkelijk en onherroepelijk afziet van de terugbetaling van het voorschot en bovendien aantoont dat er wel degelijk een verband bestaat tussen het voorschot en het verlies. Dit is bijvoorbeeld het geval wanneer het voorschot werd toegekend tijdens het boekjaar waarin het verlies werd geleden. De vennootschap moet het voorschot echter wel gebruiken voor de vermindering van haar verliezen. Dit brengt ons tot de derde voorwaarde.

3. Aanzuivering van verliezen

De gestorte bedragen moeten effectief worden aangewend om de verliezen van de vennootschap aan te zuiveren. Het resultaat moet positief beïnvloed worden. De vennootschap moet met andere woorden de tenlasteneming boeken, hetzij als een uitzonderlijke opbrengst indien het bedrag is gestort tijdens het boekjaar, hetzij in de resultaatverwerking als het verlies ten laste werd genomen zodra de algemene vergadering de jaarrekening goedkeurde.

Niets belet evenwel dat de verliezen door de bedrijfsleider gespreid, over verschillende jaren, ten laste worden genomen. Een gespreide aftrek kan omwille van het stijgende belastingtarief in de personenbelasting fiscaal voordeliger zijn dan een eenmalige aftrek.

4. Behoud van beroepsinkomsten

Komen we tot de belangrijkste voorwaarde voor de aftrek van de ten laste genomen verliezen. De betaling van de geldsom moet gericht zijn op het behoud van beroepsinkomsten die de bedrijfsleider periodiek uit de vennootschap verkrijgt. Ontvangt de bedrijfsleider geen bezoldiging uit de vennootschap, dan kan hij de ten laste genomen verliezen in principe niet aftrekken. Deze voorwaarde bevat drie eisen.

Het moet om beroepsinkomsten gaan. Dat sluit aan bij de basisgedachte achter de aftrek: de tenlasteneming van de verliezen moet gedaan zijn om toekomstige bezoldigingen uit de vennootschap te vrijwaren. Het begrip ‘beroepsinkomen’ is ruim. Het hoeft geen bezoldiging in geld te zijn. Wanneer de bedrijfsleider voordelen in natura ontvangt van zijn vennootschap zoals bijvoorbeeld het gebruik van een bedrijfswagen of een gratis lening via debet op rekening-courant, worden deze in hoofde van de bedrijfsleider belaste voordelen van alle aard gelijkgesteld met periodieke bezoldigingen.

Behoud impliceert dat de bedrijfsleider reeds bezoldigingen ontving van zijn vennootschap voor hij de verliezen betaalde . Bedrijfsleiders met een onbezoldigd mandaat kunnen bijgevolg geen vennootschapsverliezen aftrekken. Periodiek wijst op het herhaald en min of meer regelmatig karakter van de bezoldigingen. Het betekent niet dat er maandelijks bezoldigingen moeten worden toegekend. De duur tussen de betalingen van de bezoldiging kan variëren. Een herhaalde jaarlijkse betaling is ook periodiek. Wanneer de vennootschap slechts occasioneel een bezoldiging uitkeert, beantwoordt dit echter niet aan de gestelde voorwaarde. De wet schrijft niet voor dat de toekenning van de bezoldiging reeds vanaf het eerste boekjaar moet zijn gebeurd.

5. Evenredigheidsvoorwaarde

Gedurende lange tijd leidde de belastingadministratie uit de vorige wettelijke voorwaarde af dat er geen wanverhouding mocht bestaan tussen het bedrag van de ten laste genomen verliezen en de ontvangen bezoldigingen. Dit evenredigheidsprincipe werd door de rechtspraak fel bekritiseerd en verworpen. Terecht, want dit standpunt – hoe hoger het verlies, hoe groter de bezoldiging – getuigt toch van een zekere wereldvreemdheid. Verlieslatende bedrijven missen immers de nodige financiële armslag om nog hoge bezoldigingen uit te keren. Men kan bijvoorbeeld perfect argumenteren dat bezoldigingen voor bedrijfsleiders bewust laag worden gehouden om de aangroei van verliezen af te remmen. Vaak is het bedrijfseconomisch noodzakelijk om als zaakvoerder tussen te komen in een verlies en zich tevreden te stellen met een kleine bezoldiging al was het maar om een faillissement te vermijden. Als de financiële situatie nadien opklaart en er effectief hogere bezoldigingen worden uitgekeerd, is dit het bewijs dat de vennootschapsverliezen werden betaald met het oog op het voortbestaan van de vennootschap – en het behoud van bezoldigingen – en kan er bijgevolg geen twijfel bestaan over de aftrekbaarheid van de ten laste genomen verliezen.

Onder druk van de rechtspraak, wijzigde de belastingadministratie haar houding en houdt zij niet langer vast aan een strikte toepassing van het evenredigheidsprincipe. De wanverhouding tussen het aangezuiverde verlies en de ontvangen bezoldiging is nu op zich geen reden meer om de aftrek te weigeren, op voorwaarde tenminste dat de betaling van de geldsom gericht is op het vrijwaren van toekomstige beroepsinkomsten uit de vennootschap.

De belastingambtenaar kan echter wel nog rekening houden met een wanverhouding tussen verlies en bezoldiging wanneer die er samen met andere elementen op wijst dat de tenlasteneming niet tot doel heeft beroepsinkomsten uit de vennootschap te behouden, maar er eerder op gericht is zoveel mogelijk verliezen van de vennootschap over te hevelen naar de personenbelasting . Een kleine nuance dus…

6. Faillissement

Absolute voorwaarde blijft echter dat de tenlasteneming van verliezen gericht is op het behoud van beroepsinkomsten. Een tenlasteneming die louter gebeurt om de economische en financiële problemen van de vennootschap te verlichten en die uitsluitend tot doel heeft het faillissement of de ontbinding van de vennootschap te vermijden, zonder enig vooruitzicht op toekomstige bezoldigingen, is geen aftrekbare beroepsuitgave .

Toch is de tenlasteneming van verliezen in zijn fiscale context een middelenverbintenis en geen resultatenverbintenis. Voor de beoordeling van de aftrekbaarheid moet men zich plaatsen op het tijdstip van de tenlasteneming van de verliezen, zonder rekening te houden met wat die desondanks eventueel oplevert: een faillissement. Met andere woorden, had de bedrijfsleider, op het ogenblik dat hij de verliezen betaalde, nog realistische vooruitzichten, hoe miniem ook, op toekomstige bezoldigingen, dan mag de aftrek van de betaling niet worden geweigerd.

Uit dit alles volgt ook dat verliezen, ten laste genomen na ontbinding of faillissement van de vennootschap, nooit aftrekbaar zijn. De betaling is dan immers niet gedaan met het oog op toekomstige bezoldigingen.

7. Borgstelling

Vennootschapsschulden kunnen door de bedrijfsleider vrijwillig aangezuiverd worden. Het is ook mogelijk dat hij hiertoe verplicht wordt in het kader van een borgstelling. Als alle bovengemelde voorwaarden vervuld zijn, is deze borg in hoofde van de bedrijfsleider ook als verlies aftrekbaar.

Jef Wellens [{ssquf}]

Een bedrijfsleider kan bedrijfsverliezen aftrekken van de bezoldigingen uit zijn vennootschap, en zelfs van de inkomsten van zijn echtgenote.

De fiscus kijkt er op toe dat het voortbestaan van de onderneming en het veiligstellen van de beroepsinkomsten de hoofdredenen zijn voor de tenlasteneming van de verliezen.

Een gespreide aftrek kan vanwege het stijgende belastingtarief in de personenbelasting fiscaal voordeliger zijn dan een eenmalige aftrek.