De onmogelijke formule

Echtgenoten die buitenlandse beroepsinkomsten verkrijgen, moeten bijzonder alert zijn: de belasting zoals die door de administratie wordt berekend, zal dikwijls hoger zijn dan de belasting die zij in werkelijkheid zijn verschuldigd.

Het fiscaal lot van buitenlandse beroepsinkomsten die door Belgische inwoners worden verkregen, hangt onder meer af van de vraag of België met het land van herkomst wel of geen overeenkomst heeft afgesloten tot vermijding van de dubbele belasting. Is dit wel het geval, dan moet men nagaan aan welk land de bevoegdheid is toegewezen om de belasting te heffen. Afhankelijk van de situatie waarin men zich bevindt, zal dit nu eens de werkstaat, dan weer de woonstaat (in casu, België) zijn. In de veronderstelling dat het dubbelbelastingverdrag de heffingsbevoegdheid toekent aan de werkstaat, moet België zich als woonstaat in principe onthouden van het heffen van belasting. Die inkomsten zijn derhalve in België vrijgesteld van belasting.

Maar deze vrijstelling is niet algemeen. In de dubbelbelastingverdragen die België heeft afgesloten, heeft ons land zich in de regel het recht voorbehouden om rekening te houden met de vrijgestelde buitenlandse inkomsten om het tarief te bepalen dat op de andere (niet vrijgestelde) inkomsten van de belastingplichtige van toepassing is. Men noemt dit het progressievoorbehoud.

Intern.

In de interne Belgische wetgeving is deze vrijstelling met progressievoorbehoud technisch uitgewerkt in de vorm van een bijzondere belastingvermindering. De werkwijze ziet er ongeveer uit als volgt: eerst berekent men de personenbelasting op het geheel van de inkomsten van de belastingplichtige (inclusief de bij verdrag vrijgestelde inkomsten); en daarna berekent men het gedeelte van de belasting dat verhoudingsgewijs slaat op de bij verdrag – met progressievoorbehoud – vrijgestelde inkomsten. Dat gedeelte wordt vervolgens afgetrokken van de uiteindelijk verschuldigde personenbelasting.

Die werkwijze heeft tot gevolg dat er in het geheel geen belasting zal zijn verschuldigd als de belastingplichtige uitsluitend buitenlandse beroepsinkomsten heeft die bij verdrag zijn vrijgesteld. De belasting die verhoudingsgewijs op de vrijgestelde inkomsten slaat, zal dan immers exact gelijk zijn aan de belasting op het geheel van zijn beroepsinkomsten.

Anders is het, wanneer de belastingplichtige naast zijn vrijgestelde buitenlandse beroepsinkomsten, nog andere niet-vrijgestelde beroepsinkomsten heeft. Door de vrijgestelde inkomsten in eerste instantie op te tellen bij de niet-vrijgestelde inkomsten, zal de gemiddelde belastingdruk die op het geheel van deze inkomsten slaat, immers relatief toenemen. Dat komt door het progressief karakter van het tarief van de personenbelasting, en door het feit dat het vrijgestelde inkomen wordt toegevoegd aan de top van de inkomsten, en dus aan de inkomsten die tegen de hoogste tarieven belastbaar zijn. Het gedeelte van de belasting dat in dit geval verhoudingsgewijs op de vrijgestelde inkomsten slaat, zal nu niet meer overeenstemmen met de bijkomende belasting die door het buitenlandse inkomen is veroorzaakt.

Voorbeeld.

Een sterk vereenvoudigd voorbeeld ter verduidelijking. Stel dat ik 100 binnenlandse beroepsinkomsten heb en daarop 30 personenbelasting moet betalen. Stel dat ik daarnaast ook 100 buitenlandse beroepsinkomsten heb die met progressievoorbehoud zijn vrijgesteld van Belgische belasting. In totaal heb ik dan 200 beroepsinkomsten. In de veronderstelling dat de belasting op de hoogste schijf 50% bedraagt, is de bijkomende belasting die door het buitenlandse inkomen veroorzaakt wordt, gelijk aan 50. De totale personenbelasting bedraagt derhalve (30 + 50 =) 80. Het gedeelte daarvan dat verhoudingsgewijs op het buitenlandse, vrijgestelde inkomen slaat, is gelijk aan 40 (aangezien het buitenlandse inkomen gelijk is aan de helft van het geheel). De belastingvermindering (40) is derhalve kleiner dan de bijkomende belasting (50) die door datzelfde buitenlandse inkomen is veroorzaakt. Het progressievoorbehoud heeft derhalve tot gevolg dat de belastingplichtige meer belasting betaalt: het buitenlandse inkomen wordt weliswaar nog wel vrijgesteld (zo hoort het krachtens het dubbelbelastingverdrag), maar de belasting die uiteindelijk op de niet-vrijgestelde inkomsten is verschuldigd, stijgt onder invloed van het progressievoorbehoud.

Echtgenoot.

In het voorbeeld gaat het om een belastingplichtige die zelf tegelijkertijd vrijgestelde en niet-vrijgestelde beroepsinkomsten heeft.

Wat als de belastingplichtige zelf uitsluitend vrijgestelde buitenlandse beroepsinkomsten heeft, maar hij gehuwd is met iemand die op zijn beurt niet-vrijgestelde beroepsinkomsten geniet?

In het verleden is de belastingadministratie er altijd van uitgegaan dat het progressievoorbehoud niet alleen slaat op de inkomsten van de belastingplichtige zelf, maar ook op de inkomsten van diens echtgenoot; en dus, dat men altijd een gecumuleerde berekening moet maken. Het gevolg is dat de belastingdruk relatief stijgt, niet alleen wanneer de belastingplichtige zelf naast zijn vrijgestelde beroepsinkomsten nog andere niet-vrijgestelde beroepsinkomsten heeft; maar ook wanneer hij gehuwd is met iemand die zelf over niet-vrijgestelde beroepsinkomsten beschikt.

Arbitragehof.

Een tweetal jaar geleden is aan het Arbitragehof de vraag gesteld of deze werkwijze niet discriminerend is. Bij partners die niet gehuwd zijn, wordt nooit een gecumuleerde berekening gemaakt; bij echtgenoten wel.

Het Arbitragehof heeft de vraag niet beantwoord. Tijdens de voorbereiding van het proces heeft de ministerraad immers aan het Hof laten weten dat de belastingadministratie haar standpunt inmiddels had gewijzigd, en voortaan afzag van een gecumuleerde berekeningswijze.

De ministerraad verwees daarbij uitdrukkelijk naar een arrest van het Hof van Cassatie dat weliswaar niet over buitenlandse beroepsinkomsten handelt, maar waarvan de principes volgens de ministerraad “mutatis mutandis” van toepassing zijn op het probleem van de vrijgestelde buitenlandse beroepsinkomsten.

Het arrest heeft het over de gemiddelde aanslagvoet die ten aanzien van opzeggingsvergoedingen van toepassing is. Volgens het Hof van Cassatie mag die aanslagvoet niet op gecumuleerde wijze worden berekend. Bij de berekening mag alleen rekening worden gehouden met de inkomsten van de echtgenoot die de opzeggingsvergoeding verkrijgt (Cass., 5 december 1996, R.W., 1996- 97, 1378).

Volgens de ministerraad moet het principe van de decumulatie dat uit dit arrest voortvloeit, ook gelden ten aanzien van de berekening van de belastingvermindering die van toepassing is op beroepsinkomsten die – met progressievoorbehoud – bij verdrag zijn vrijgesteld. Concreet betekent dit dat bij het berekenen van deze belastingvermindering ook slechts rekening mag worden gehouden met de beroepsinkomsten van de echtgenoot die de vrijgestelde inkomsten heeft verkregen; en dat de inkomsten van de andere echtgenoot volledig buiten beschouwing moeten blijven. Het gevolg is dat het progressievoorbehoud geen relatieve verhoging meer kan veroorzaken van de belasting die drukt op de inkomsten van die andere echtgenoot.

Praktijk.

Uit deze rechtspraak – en uit de conclusies die de ministerraad daaruit heeft getrokken – volgt dus dat de belastingvermindering voor bij verdrag vrijgestelde beroepsinkomsten niet meer op gecumuleerde, maar wel op gedecumuleerde wijze moet worden berekend.

Uit de praktijk blijkt evenwel dat de administratie die nieuwe berekeningswijze nog steeds niet toepast. Naar verluidt is dit, omdat de gedecumuleerde berekening geen eenrichtingsverkeer is. Zij is niet in alle gevallen in het voordeel van de belastingplichtige. Een automatische toepassing ervan zou tot gevolg hebben dat sommige belastingplichtigen meer belastingen zouden moeten betalen dan in het bestaande systeem van de gecumuleerde berekening. En dat kan uiteraard de bedoeling niet zijn.

Hervorming.

Een oplossing is volgens de minister van Financiën niet in zicht, omdat het blijkbaar onmogelijk is een algemene formule te bedenken die iedereen tevreden stelt. De kans is dan ook groot dat heel deze problematiek in de la blijft steken, totdat de grote hervorming van de personenbelasting straks wordt aangepakt.

In afwachting daarvan hoeven de betrokken belastingplichtigen uiteraard geen genoegen te nemen met de bestaande toestand. Wie nadeel ondervindt van de gecumuleerde berekeningswijze van de belastingvermindering voor bij verdrag vrijgestelde beroepsinkomsten, vindt in de bovenvermelde rechtspraak alle argumenten om te eisen dat de belastingvermindering in dit concreet geval wel degelijk op gedecumuleerde wijze wordt berekend. Afhankelijk van de bedragen die in het spel zijn, moet een en ander de moeite van een bezwaarschrift, en desnoods van een rechtsvordering waard zijn.

Jan Van Dyck