De grenzen van de voorafgaande kennisgeving

De voorafgaande kennisgeving die de administratie moet doen wanneer zij tijdens de verlengde onderzoekstermijn nog controles wil uitvoeren, gaat minder ver dan men op het eerste gezicht zou verwachten.

Op het gebied van de inkomstenbelastingen is de administratie aan strenge termijnen onderworpen. Zij moet de aanslag vestigen binnen een bepaalde termijn, zo niet is de belasting niet verschuldigd. Op dezelfde wijze is zij ook aan termijnen gebonden voor het uitvoeren van controles.

De aanslag- en controletermijnen lopen slechts gedeeltelijk gelijk. Als de aangifte volledig volgens het boekje is gebeurd, moet de administratie de belasting vestigen uiterlijk tegen 30 juni van het jaar dat volgt op het aanslagjaar. Voor de inkomsten van 1998 die zijn verbonden aan het aanslagjaar 1999, moet de aanslag bijgevolg worden gevestigd uiterlijk tegen 30 juni 2000.

Maar dit betekent niet dat de administratie nadien geen controles meer mag verrichten. De gewone controletermijn bedraagt drie jaar, te rekenen vanaf 1 januari van het aanslagjaar. In het voorbeeld verstrijkt die dus pas op 31 december 2001. Stelt de administratie binnen die termijn vast dat de aangifte toch niet volledig juist was, dan kan zij binnen dezelfde termijn alsnog een aanvullende, of zelfs een eerste aanslag vestigen. De aanslag hoeft ook slechts binnen dezelfde termijn van drie jaar te worden gevestigd als de belastingplichtige heeft nagelaten een aangifte in te dienen of als zijn aangifte laattijdig was.

Na afloop van de driejarige aanslag- en controletermijn beschikt de administratie nog over verschillende mogelijkheden om alsnog een aanslag te vestigen. Eén daarvan betreft de verlenging van de driejarige aanslagtermijn naar vijf jaar. Met dien verstande dat de administratie alleen gebruik kan maken van deze verlengde aanslagtermijn, als zij in staat is om te bewijzen dat de belastingplichtige de bedoeling heeft gehad de belasting te ontduiken.

Onderzoek.

De verlenging van de aanslagtermijn van drie naar vijf jaar gaat gepaard met een overeenkomstige verlenging van de controletermijn, eveneens van drie naar vijf jaar. Maar de wetgever heeft willen vermijden dat de belastingplichtige na afloop van de gewone controletermijn van drie jaar nog te pas en te onpas zou worden overvallen met bijkomende controles. Vandaar dat hij een rem heeft ingebouwd.

Als de administratie binnen de daaropvolgende twee jaar nog onderzoeksdaden wil stellen, dan moet zij de belastingplichtige vooraf verwittigen. Bovendien moet zij op hetzelfde ogenblik over aanwijzingen beschikken dat er belastingontduiking in het spel is (wat niet onlogisch is, aangezien – zoals gezegd – binnen de verlengde termijn van twee jaar nog slechts aanslagen kunnen worden gevestigd als de administratie kan bewijzen dat de belastingplichtige de belasting heeft willen ontduiken).

Krachtens de wet moet de voorafgaande kennisgeving schriftelijk gebeuren. En moet zij nauwkeurig de aanwijzingen van belastingontduiking vermelden die ten aanzien van de belastingplichtige bestaan.

Nietig.

Belangrijk detail: de voorafgaande kennisgeving is uitdrukkelijk voorgeschreven op straffe van nietigheid van de aanslag. Als de kennisgeving niet conform de wet gebeurt, en er toch onderzoeksdaden worden gesteld die tot een bijkomende aanslag leiden, dan is die aanslag dus nietig en moet de daaruit voortvloeiende belasting niet worden betaald.

Voor wie te maken krijgt met een belasting die na afloop van de driejarige termijn is gevestigd, is het dan ook van het grootste belang om nauwkeurig na te gaan of er na afloop van die drie jaar nog controles zijn geweest, en of de belastingplichtige een voorafgaande kennisgeving heeft gekregen die beantwoordt aan de wettelijke voorschriften.

Uit de praktijk blijkt dat dikwijls niet het geval te zijn. Maar dit betekent niet dat de aanslag in al die gevallen nietig is. Uit de talloze betwistingen is immers een rechtspraak voortgevloeid die de voorwaarde van de voorafgaande kennisgeving op tal van punten heeft genuanceerd. De belangrijkste conclusie is dat – anders dan men op basis van de wet zou verwachten – de voorafgaande kennisgeving niet in alle gevallen noodzakelijk blijkt te zijn.

Vraag.

Niet betwist wordt dat een voorafgaande kennisgeving nodig is als de administratie – na afloop van de driejarige onderzoekstermijn – nog bijvoorbeeld een vraag om inlichtingen stuurt naar de belastingplichtige. Dat is trouwens hetgeen tal van KB Lux-klanten in de voorbije periode aan den lijve hebben kunnen ondervinden. Die vraag om inlichtingen moet worden voorafgegaan door een nauwkeurige en schriftelijke kennisgeving van de aanwijzingen inzake belastingontduiking die ten aanzien van de ondervraagde belastingplichtige bestaan.

Dat die kennisgeving aan de vraag om inlichtingen moet voorafgaan, moet overigens niet al te letterlijk worden genomen. Weliswaar hebben sommige hoven van beroep in het verleden geoordeeld dat de administratie eerst een brief moet sturen met de kennisgeving, en pas nadien de vraag om inlichtingen mag versturen. Maar dat is inmiddels door het Hof van Cassatie afgewezen. Het volstaat dat de kennisgeving aan de vraag om inlichtingen voorafgaat, zelfs als dit in dezelfde brief gebeurt.

Derden.

Een andere vraag is of er ook een voorafgaande kennisgeving nodig is als niet de belastingplichtige zelf, maar wel een derde wordt ondervraagd. Dat is een netelige kwestie waarover al verschillende arresten zijn geveld.

In de huidige stand van de rechtspraak moet men blijkbaar besluiten dat in dergelijk geval geen voorafgaande kennisgeving nodig is. Zo kwam enkele jaren geleden voor het hof van beroep te Antwerpen het geval ter sprake van een echtpaar dat ervan werd beschuldigd een feitelijke scheiding te hebben geënsceneerd om aldus de fiscale voordelen te kunnen genieten die aan het statuut van fiscaal alleenstaanden zijn verbonden. De administratie was die enscenering blijkbaar op het spoor gekomen na afloop van de gewone driejarige aanslag- en controletermijn. Zij maakte derhalve gebruik van de verlengde termijn van twee jaar, eerst om de zaak te onderzoeken, en nadien om de bijkomende aanslag te vestigen. Die onderzoeken bestonden erin dat de administratie ooggetuigen ging ondervragen. Zij deed dit zonder het echtpaar daarvan vooraf te verwittigen.

Het echtpaar argumenteerde dan ook dat de daaropvolgende aanslag nietig was. Maar dat werd door het hof van beroep in Antwerpen afgewezen. Het hof redeneerde immers dat geen voorafgaande kennisgeving nodig is als de onderzoeken niet ten aanzien van de belastingplichtige zelf (maar wel, zoals in casu, ten aanzien van de ooggetuigen) gebeuren. Het werd daarin door het Hof van Cassatie gevolgd (dat daarmee zijn eerder gevestigde rechtspraak bevestigt; Cass., 14 oktober 1999).

Begrip.

Die rechtspraak kan verwondering wekken. De wet eist een voorafgaande kennisgeving zodra binnen de verlengde onderzoekstermijn van twee jaar nog onderzoeksdaden worden gesteld. Als de fiscus vandaag ooggetuigen ondervraagt over het gedrag van belastingplichtige X, dan kan men – in het normale spraakgebruik – maar moeilijk volhouden dat dit onderzoek geen betrekking heeft op deze belastingplichtige X. Niettemin vindt het Hof van Cassatie dat X daarvan niet vooraf moet worden verwittigd, en stelt het zich op het formeel standpunt dat dit alleen moet gebeuren als de onderzoeken ten aanzien van de belastingplichtige zelf gebeuren (lees, als hij zelf bijvoorbeeld wordt ondervraagd) en niet als het onderzoek ten aanzien van derden gebeurt (lees, als het derden zijn die bijvoorbeeld worden ondervraagd).

Hoe die rechtspraak begrijpen? Allicht vloeit ze voort uit de overtuiging dat de wettelijke voorwaarde inzake de voorafgaande kennisgeving beperkend moet worden geïnterpreteerd. Zij gaat blijkbaar ook uit van de idee dat de wetgever de belastingplichtige uitsluitend heeft willen beschermen tegen het feit dat hij te pas en te onpas lastig zou worden gevallen met bijkomende onderzoeken; en, dat de wetgever hem niet noodzakelijk heeft willen beschermen tegen onderzoeken waarvan – in eerste instantie – niet hij, maar wel derden de last moeten dragen.

Gerechtsdossier.

Van die enge interpretatie zijn nog andere sporen te vinden. Zo is de vraag gesteld of de fiscus de belastingplichtige vooraf moet verwittigen als hij van plan is – na afloop van de driejarige controletermijn – om inzage te nemen in een gerechtsdossier. Daarover is wat uiteenlopende rechtspraak geweest. Maar het Hof van Cassatie heeft ook hier de puntjes op de i gezet: als de administratie een gerechtsdossier wil inkijken, moet zij de belastingplichtige niet vooraf verwittigen (Cass., 2 september 1999). Dat is trouwens niet onlogisch. In veel gevallen zal het immers juist door het inkijken van het gerechtsdossier zijn dat de fiscus op het spoor komt van bepaalde belastingplichtigen. In die gevallen is het zelfs onmogelijk dat zij vooraf zouden worden verwittigd.

Jan Van Dyck